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Os controles internos da entidade são desenvolvidos com o objetivo de garantir com segurança razoável, e não absoluta ou total certeza, de que seus objetivos serão alcançados. O Sumário Executivo de Controle Interno - Estrutura Integrada (2013, p.6) , do Committee of Sponsoring Organization, corrobora tal entendimento com a definição de controle interno. Veja:
"Controle interno é um processo conduzido pela estrutura de governança, administração e outros profissionais da entidade, e desenvolvido para proporcionar segurança razoável com respeito à realização dos objetivos relacionados a operações, divulgação e conformidade."
Nesse sentido, a Constituição Federal de 1988 descreve as finalidades do controle interno da seguinte forma:
"I - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União;"
Dessa forma, quando o auditor está avaliando o cumprimento das metas previstas nos instrumentos de planejamento, bem como os programas de governo, verifica-se se eles estão em conformidade com a legislação pertinente e, posteriormente, é feita a comunicação dos resultados por meio de relatórios. NÃO HÁ QUE SE FALAR EM CONTRADIÇÃO ENTRE AMBAS.
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Apoiando o comentário do paulo Vinícius:
a CF no ART 74 traz:
"I - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União;"
o COSO I traz:
"Controle interno é um processo conduzido pela estrutura de governança, administração e outros profissionais da entidade, e desenvolvido para proporcionar segurança razoável com respeito à realização dos objetivos relacionados a operações, divulgação e conformidade."
ou seja, o controle interno não contradiz mas complementa o disposto constitucional, reforçando o compromisso de avaliar/monitorar a consecução dos objetivos, esses objetivos estão demonstrados no plano plurianual.
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Segundo o COSO ICIF 2013, os controles internos de uma organização são implantados para assegurar três categorias de objetivos: os objetivos operacionais (metas dos usos do recursos estabelecidas, os objetivos de divulgação (como a produção de relatórios financeiros ou não para comunicação às partes interessadas) e os objetivos de conformidade (adequação às normas).
E aí, a questão joga esse art. 74 da Constituição Federal e pergunta se esse artigo está ou não adequado ao COSO ICIF 2013.
Para responder essa questão precisaremos de alguns conhecimentos mínimos de Administração Financeira e Orçamentária (AFO), também chamada de Orçamento Público. Pois bem, para responder essa questão precisamos do conhecimento de duas leis lá da AFO: O plano plurianual (PPA) e a Lei Orçamentária Anual (LOA).
No PPA são estabelecidas as metas do governo (tanto é que se chama Plano Plurianual). Neste plano, todas as ações governamentais que o governo irá realizar estão inseridas. Essas ações governamentais são chamadas de “programas governamentais”. E aí, vem uma outra lei, a LOA, que direciona os recursos públicos para a execução dos programas. Assim, a LOA vai destinar X milhões para o programa de governo A, Y milhões para o programa de governo B e etc..
Repare que o conceito de objetivos operacionais do COSO estabelece que “relacionam-se à eficácia e à eficiência das operações da entidade, inclusive as metas de desempenho financeiro e operacional e a salvaguarda de perdas de ativos”.
Portanto, quando controles internos são implantados para avaliar as metas do plano plurianual e da execução dos programas, conforme a Constituição determina, estamos fazendo uma análise de eficiência e eficácia dessas operações e, assim, estamos cumprindo o que o COSO estabelece.
Da mesma forma, ao “avaliar a execução dos orçamentos da União”, os controles internos estão avaliando metas de desempenho financeiro, o que também cumpre o COSO.
Além disso, ao divulgar como está a execução dos programas de governos e do orçamento, os controles internos agem para cumprir o objetivo de divulgação, conforme previsto pelo COSO. E ao avaliar se o PPA e LOA seguiram as normas jurídicas aplicáveis, os controles internos cumprem o objetivo de conformidade.
Portanto, é errado dizer que há contradição entre a Constituição Federal e o COSO. Pelo contrário, há perfeita convergência.
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A questão versa
sobre Sistema de Controle Interno à luz da Constituição
Federal e do framework COSO I.
Antes de partir para
a resolução da questão, é preciso esclarecer a diferença entre Controle Interno, Auditoria Interna, Sistema de Controle Interno e o Sistema de Controle Interno de Poder (art. 74
CF/88), mantido por cada poder, definido no art. 74 da CF/88.
Controle Interno:
Em um nível de Estado, o Controle
Interno é o controle que cada um dos Poderes exerce sobre seus
próprios atos e agentes (DI PIETRO, 2017 [1]).
Quando analisamos a
nível de entidade, de acordo com COSO I, "controle interno é um processo
conduzido pela estrutura de governança, administração e outros
profissionais da entidade, e desenvolvido para proporcionar
segurança razoável com respeito à realização dos objetivos relacionados a
operações, divulgação e conformidade" [2].
Auditoria Interna:
Atividade
independente e objetiva de avaliação e de consultoria, desenhada para adicionar valor e melhoraras operações de uma
organização. Ela auxilia a organização a
realizar seus objetivos, a partir da aplicação de uma
abordagem sistemática e disciplinada para avaliar e melhorar a eficácia dos
processos de gerenciamento de riscos, de controles internos, de integridade e
de governança (inciso III do art. 2º da INSTRUÇÃO NORMATIVA
CONJUNTA - CGU 1/2016).
Frisa-se que NÃO É PAPEL da auditoria interna estabelecer controles para os
riscos organizacionais, mas SIM AVALIÁ-LOS.
Sistema de Controle Interno:
Podemos defini-lo
como o conjunto de todos os controles adotados em uma entidade (seja
um órgão, uma empresa, uma unidade) quando referidos em seu conjunto: Políticas,
manuais e procedimentos formalizados; Planejamento estratégico e operacional;
Revisão de indicadores de negócio; Controles orçamentários, financeiros e
contábeis; Controles e registros operacionais; Controles de acesso (segurança
física e lógica) e; Órgão de auditoria interna (CARVALHO, TRIBUNAL DE CONTAS DA
UNIÃO [3]).
Como podemos ver
acima, o Sistema de Controle Interno engloba, além dos controles
definidos pelo Controle Interno, a auditoria interna. Frisa-se,
todavia, que é possível encontrar o uso do termo Controle Interno, em sentido
amplo, como sinônimo de Sistema de Controle Interno.
Por fim, destaca-se
que, no âmbito do Poder Executivo, conforme Decreto n.º 3.591/2000, as entidades da Administração Pública Federal indireta,
incluindo aí as fundações públicas e autarquias, deverão possuir sua
própria unidade de auditoria interna.
Ademais, em relação
às unidades de auditoria interna das entidades da Administração Pública Federal indireta vinculadas aos Ministérios
e aos órgãos da Presidência da República, essas ficam sujeitas à
orientação normativa e supervisão técnica do Órgão Central (Controladoria Geral
da União) e dos órgãos setoriais do Sistema de Controle Interno
do Poder Executivo Federal, em suas respectivas áreas de jurisdição (Decreto n.º 3.591/2000).
Sistema de Controle Interno de Poder
(art. 74 CF/88):
Esse Sistema de
Controle Interno, previsto no art. 74 da CF/88, está instituído a nível de cada
Poder, e tem, dentre outras atribuições, avaliar o cumprimento das metas
previstas no plano plurianual, a execução dos programas de governo e dos
orçamentos da União e apoiar o controle externo
no exercício de sua missão institucional.
Nesse sentido, no
caso de entidades da administração indireta (como autarquias e fundações
públicas), além de possuírem seu próprio Sistema de
Controle Interno, também integram o Sistema
de Controle Interno do Poder Executivo (art. 74 CF/88), o qual estão
vinculadas.
O decreto n.º 3.591/2000
dispôs sobre o Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal e
estabeleceu a Controladoria-Geral da União, como Órgão Central, incumbido
da orientação normativa e da supervisão técnica dos órgãos que compõem o
Sistema.
Dada essa revisão
teórica acerca das nomenclaturas, retorna-se ao cerne da questão.
O COSO I [2] fornece uma estrutura para organizações, a fim de que elas desenvolvam, de forma efetiva e eficaz, sistemas
de controle interno que se adaptam aos ambientes operacionais e
corporativos em constante mudança, reduzam os riscos para níveis
aceitáveis e apoiem um processo sólido de tomada de decisões e de governança da
organização.
Nesse
contexto, segundo o COSO I [2], são
características de um sistema de controle interno eficaz:
a) a organização
conta com operações eficazes e eficientes quando se considera improvável que
eventos externos tenham impacto significativo sobre a realização dos objetivos
ou quando a organização pode prever, com razoabilidade, a natureza e a
oportunidade dos eventos externos e reduzir seu impacto a um nível aceitável;
b) possibilita à
organização entender a abrangência do gerenciamento eficaz e eficiente das
operações quando eventos externos podem ter um impacto significativo sobre a
realização dos objetivos ou quando a organização pode prever, com
razoabilidade, a natureza e a oportunidade dos eventos externos e reduzir seu
impacto a um nível aceitável;
c) a organização elabora divulgações em conformidade com regras,
regulamentações e normas aplicáveis ou com os objetivos de
divulgações específicas da entidade;
d) a organização observa as leis, regras, regulamentações e normas
externas aplicáveis.
Pessoal, diante do
exposto acima, podemos ver que o COSO I está em total consonância com
as atribuições do Sistema de Controle Interno de cada Poder, sendo
um referencial teórico complementar a nível de entidade.
Frisa-se que, para o alcance a nível macro das metas previstas no
plano plurianual e a adequada execução dos programas de governo
e dos orçamentos da União, é de extrema importância
que os órgãos da administração encarregados pela execução dessas
metas e desses programas de governo possuam, em sua estrutura de
governança, um sistema de controle interno eficaz, conforme
preceitua o COSO I.
Logo, questão ERRADA.
Fontes:
[1] DI PIETRO, Maria
Sylvia Zanella. Direito administrativo. 30ª ed. Rev., atual. e ampl. - Rio de Janeiro: Forense, 2017.
[2] Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO). Controle
Interno - Estrutura Integrada - Sumário Executivo. 2013. Tradução de 2018 feita pela PwC
Brasil.
[3] NETO, Antônio
Alves de Carvalho. Tribunal de Contas da União. Critérios
Gerais de Controles Internos na Administração Pública: Estudo dos modelos e das
normas disciplinadoras em diversos países. 2009.
Gabarito do Professor: ERRADO.
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Ao contrário. As diretrizes de controle interno definidas pelo COSO 2013 são seguidos pela Administração Pública justamente para assegurar a aplicação segura dos recursos públicos, senão vejamos:
"A função da controladoria é auxiliar entidades a alcançar seus objetivos por meio de gerenciamento de riscos, garantindo a execução das operações com segurança razoável. A Estrutura Integrada de Controle Interno – COSO é um referencial teórico importante nessa matéria que possibilita às organizações desenvolverem, de forma efetiva e eficaz, sistemas de controle interno que se adaptam aos ambientes operacionais e corporativos em constante mudança, reduzindo os riscos para níveis aceitáveis e apoiando um processo sólido de tomada de decisões e governança da organização. (COSO, 2013, p.4) Devemos pensar na estrutura das controladorias governamentais como órgãos auxiliares da gestão no processo de tomar decisões importantes na condução das políticas públicas. Na perspectiva dos gastos públicos, a controladoria deve subsidiar o gestor nos momentos de orçamentação, contratação e pagamentos. A indisponibilidade do interesse público é peça chave para entendermos a lógica de funcionamento dos órgãos e entidades governamentais. Aos governantes e gestores não é permitido agir livremente, conforme seus próprios interesses."
Fonte: Benigno Núñez Novo - "A importância do controle interno na Administração Pública", disponível em https://www.direitonet.com.br/artigos/exibir/10996/A-importancia-do-controle-interno-na-Administracao-Publica, acessado em 04/02/2022